隨著年末關賬工作如火如荼地開展，中國“走出去”企業(yè)集團往往會發(fā)現成員企業(yè)由于業(yè)務市場波動或轉讓定價執(zhí)行準確度等原因，實際財務情況偏離了預設目標。為了讓財務結果符合集團制定的轉讓定價政策，同時降低關聯交易雙方被當地稅務機關施以調查調整的風險，集團企業(yè)通常需要在年末關賬時及時進行利潤調整。

這一需求對于以生產制造和銷售職能為主要業(yè)務的中國“走出去”企業(yè)集團而言尤為重要。由于市場價格因素影響或是其他商業(yè)原因，生產制造業(yè)企業(yè)的利潤水平更容易受到經濟環(huán)境波動的影響，也更容易出現與預設目標的偏離。同時，由于這些實體的業(yè)務職能相對常規(guī)，虧損或利潤波動也更容易引起投資國當地稅務機關關注。而其他行業(yè)，如服務或金融行業(yè)，由于有形資產并不構成其利潤的主要驅動因素，相應的市場價格波動敏感性較弱，因此服務類交易定價政策的實施結果與預算更容易貼合，在年末進行利潤調整的難度也相對較小。

【資料圖】

01）實施轉讓定價調整前的相關考量

“走出去”企業(yè)集團在進行轉讓定價年末調整時，需要總部更多地考慮投資國當地對于轉讓定價年末調整的接受程度、是否接受利潤的雙向調整，并結合企業(yè)的業(yè)務性質以及利潤差異水平選擇合適的調整方式。涉及的關稅和流轉稅相關的申報調整更是需要特別關注的重點。若“走出去”企業(yè)集團的境外實體年末實際利潤與預期偏離較大，建議首先從以下方面充分評估轉讓定價年末調整的可行性：

02）轉讓定價年末調整的常見方式

目前，各國常見的轉讓定價年末調整方式有自行調整、通過搭建非貿易類交易實施調整、以及調整有形貨物交易的收付款憑證等。以下按不同方式分別簡述，以供參考：

自行調整：

自行調整主要是關聯交易中處于不利的一方在其企業(yè)所得稅申報時進行所得稅調增。與中國現行的做法類似，部分國家允許僅對企業(yè)所得稅申報進行利潤調整，例如巴西和英國。在巴西，轉讓定價調整僅需對稅務利潤進行調整，而對于財務報表是否反映相關調整沒有要求。[1]與之類似，在英國滿足一定條件下，納稅人的稅務利潤可以按照符合獨立交易原則的利潤計算，并不需要實際會計利潤體現調整。[2]然而，這種單方面的企業(yè)所得稅調增，因關聯交易的對方企業(yè)無法通過交易實現對應調整，會導致雙重征稅的問題，因此應是不得已而為之的辦法。

非貿易類交易的搭建：

在合適的情況下，企業(yè)可以考慮通過收取服務費或特許權使用費等方式進行年末利潤調整。這類交易能夠以較高的效率實現利潤調整，比較廣泛地應用于金融服務業(yè)、科技業(yè)和制造業(yè)等類型的公司。需要審慎考慮的是，企業(yè)在通過構建新的服務交易進行轉讓定價年末調整時，需要基于服務的真實性質構建交易，從而降低服務費不能扣除的風險。此外，還需要考慮服務費接受方可能產生相應流轉稅、預提稅等影響，以及跨境服務支付的程序問題。

調整收付款憑證：

通過開具貸項憑證或借項憑證對已發(fā)生的交易價格進行調整，以反映對定價執(zhí)行結果的糾偏。這項實施方法在新加坡、日本、歐盟、加拿大等國家或地區(qū)具有一定的接受性以及操作性。但需要關注的是，部分國家對于轉讓定價利潤調整并不完全是雙向接受的。相比于利潤調增，稅務機關對于利潤調減的審查要求較高，支持性程序更加復雜。例如，新加坡稅局確定了對年末關賬前進行轉讓定價調整導致的所得稅應納稅額調增是可以接受的，并且同時特別明確了所得稅應納稅額調減僅在滿足一定條件下是允許的。相關的條件包含納稅人需要為關聯交易價格準備轉讓定價分析和同期資料文檔,納稅人應對于關聯方由于年末調整的賬務處理進行對應的調整以避免雙重征稅或雙重不征稅,以及納稅人需要在所得稅申報前完成相應的調整。 [3]

在實操中，調整收付款憑證實施還將受到關聯實體當地的海關以及其他等多方機關的監(jiān)管，以及需要考慮相應的關稅以及流轉稅的影響。相應的，在具體操作環(huán)節(jié)，應用各種方式進行轉讓定價調整時需考慮所得稅申報、關稅以及增值稅調整申報時間的要求各有不同。以下列舉了基于關稅以及流轉稅角度的一些典型規(guī)定作為參考。

日本：

關聯進口產品價格進行調整往往引起關稅、進口消費稅等相關稅費的變動。如果轉讓定價調整導致進口價格的上調，日本海關要求進口方申報修改后的報關單、補繳關稅及進口消費稅。其中，由于需要補繳相關的進口消費稅，進口免稅的產品也需要重新申報報關單。如果轉讓定價調整導致進口價格的下調，理論上海關需要退還多繳的關稅和進口消費稅，但實際上退還相關稅費的機制和措施將受到較為嚴格的審查。

加拿大：

除了要求企業(yè)就補繳關稅以及相關流轉稅的情況向海關報告轉讓定價調整外，加拿大海關在某些情況下也接受在納稅人對進口價格進行下調（即出具貸方憑證）時向納稅人退還相關關稅。即，當納稅人進口時繳納關稅的價格基礎由于轉讓定價調整而降低時，由此導致的多繳的關稅可能退還。[4]這樣的機制給予納稅人一定的現金節(jié)約。因此，加拿大海關要求進行轉讓定價調整的企業(yè)均向海關進行情況報告。

英國：

在通過調整收付款憑證進行年末調整時，企業(yè)需要關注增值稅的相關要求。英國增值稅規(guī)定要求當購銷雙方同意對之前交易的購銷對價進行調整時，相關增值稅金的調整需在收付款憑證出具的14天內完成申報和稅金的補繳。同時，收付款憑證的信息需要參考原增值稅發(fā)票的編碼和日期。[5]

此外，轉讓定價年末調整除了在財年結束之前進行，有些國家也允許相關調整在財年結束后進行補充調整。例如在墨西哥，如果納稅人在財年結束前或下一年的3月31日前進行相關轉讓定價調整，需要符合當地專門的轉讓定價調整規(guī)定并準備相關的支持性文檔備查；如納稅人在3月31日后進行相關調整，則需要向稅務機關提交相關支持性文檔。

03）充分利用跨境分銷節(jié)點進行利潤調節(jié)

在年末進行利潤調整的過程中，如果其境外實體通過與總部實體或其他中國境內實體進行轉讓定價調整，可能會受到外匯收支的限制而難以實現。相應的，集團可以考慮通過在香港或新加坡等國家或地區(qū)設立貿易平臺，作為產品在區(qū)域或全球的分銷節(jié)點。節(jié)點公司從而通過調整對境外實體的關聯再銷售價格調控境外利潤，如需年末調整，也能夠享受到資金流轉的便捷。

04）日常轉讓定價管理的建議

由于跨境交易的調整決策與實施將受到關聯實體當地的稅務和海關機關等多方的監(jiān)管影響，同時一些海外國家（如澳大利亞、日本等）對于轉讓定價的管理相對嚴格，合理的市場國利潤留存及對關聯交易價格的日常管控對于“走出去”企業(yè)集團實現轉讓定價目標尤為重要。

“走出去”企業(yè)集團在日常轉讓定價管理中可以定期（如季度）審核內部的轉讓定價政策執(zhí)行結果，并對價格進行微調。雖然定期調整不一定可以完全實現關聯交易準確執(zhí)行，但在大多數情況下可以避免集中于年末進行大額調整。同時，年中調整會給總部留出更多的時間實現符合轉讓定價政策的交易結果，并結合業(yè)務情況給予總部更多可供選擇的調整方式。

對于難以完全避免的年末調整，“走出去”企業(yè)集團需要有針對性地設計、積累和維護一整套適應各個投資國、適應自身關聯交易性質的操作方法，并在業(yè)務和財務流程中嵌入這樣的操作方法。

我們依托廣博的國際成員網絡，在協(xié)助中國“走出去”企業(yè)建立轉讓定價管理機制方面積累了大量經驗。如需任何幫助，請隨時聯系我們的顧問團隊或轉讓定價專家團隊。

注：

[1].https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/transfer-pricing-country-profile-brazil.pdf,

[2].參考英國所得稅法規(guī)Section 147 Taxation (International and Other Provisions) Act 2010; 及https://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/transfer-pricing-country-profile-united-kingdom.pdf;

[3].IRAS e-Tax Guide Transfer Pricing Guidelines (Sixth Edition)，Section 13.5;及https://www.ey.com/en_sg/you-and-the-taxman/beware-that-certain-transfer-pricing-adjustments-are-not-tax-deductible

[4].https://www.cbsa-asfc.gc.ca/import/guide-6-eng.html; 及https://www.cbsa-asfc.gc.ca/publications/dm-md/d11/d11-6-6-eng.html#il

[5].Worldwide VAT, GST and Sales Tax Guide (2022), Section of United Kingdom, Page 1769

本文是為提供一般信息的用途所撰寫，并非旨在成為可依賴的會計、稅務、法律或其他專業(yè)意見。請向您的顧問獲取具體意見。

關鍵詞： 關聯交易 企業(yè)集團 稅務機關